1.1 Introdução
A Estrutura Conceitual para Relatório Financeiro descreve certas características que devem estar presente nas informações contidas nos Relatórios Financeiros, de forma que essas informações financeiras sejam consideradas úteis pelos principais usuários para tomarem decisões financeiras sobre a entidade.
Para ser útil, entende-se que a informação financeira necessita ter duas características qualitativas fundamentais: relevância e representação fidedigna. Assim a informação financeira é útil, quando ela for relevante e representar fidedignamente aquilo que pretende representar. Agora, a utilidade da informação financeira pode ser melhorada “aumentada”, e isso ocorre quando ela é: comparável, verificável, tempestiva e compreensível, as chamadas características qualitativas de melhoria. (CPC 00 R2)
Conforme dispõe o CPC 00 R2 “as características qualitativas de informações financeiras úteis[1] se aplicam a informações financeiras fornecidas nas demonstrações contábeis, bem como a informações financeiras fornecidas de outras formas”. Todavia há custo[2] para gerar as informações com características qualitativas, o qual é uma restrição à capacidade da entidade em fornecer tais informações. (CPC 00 R2)
Segundo o CPC 00 R2, tanto as informações fornecidas nas demonstrações financeiras quanto as fornecidas de outras formas são tratadas pela Estrutura Conceitual como informações sobre fenômenos econômicos.
Porém, a análise da aplicação das características qualitativas tendo como base a restrição de custo, pode ser diferente para tipos diferentes de informações (CPC 00 R2). “Por exemplo, aplicá-las a informações prospectivas pode ser diferente de aplicá-las a informações sobre recursos econômicos e reivindicações existentes e a alterações nesses recursos e reivindicações”. (CPC 00 R2)
1.2 Características Qualitativas de Informações Financeiras Úteis
1.2.1 Características Qualitativas Fundamentais
Como dito na introdução, as características qualitativas fundamentais são: relevância e representação fidedigna.
1.2.1.1 Relevância
Uma informação financeira é relevante quando ela é capaz de fazer diferença nas decisões tomadas pelos usuários. Ainda continuará relevante, mesmo que os usuários optem por não as usar, ou porque já as conhecem a partir de outras fontes. Para que a informação financeira seja capaz de fazer diferença, ela precisa ter valor preditivo ou valor confirmatório, ou ambos. (CPC 00 R2)
Terá valor preditivo se puderem “ser utilizadas como informações em processos empregados pelos usuários para prever resultados futuros”. Contudo é importante destacar que a informação financeira não tem que ser uma previsão ou um diagnóstico para ter um valor preditivo. Terá valor confirmatório “se fornecem feedback sobre (confirmam ou alteram) avaliações anteriores”. (CPC 00 R2).
“Os valores preditivo e confirmatório das informações financeiras estão inter-relacionados. Informações que possuem valor preditivo frequentemente possuem também valor confirmatório. Por exemplo, informações sobre receitas para o ano corrente, que podem ser utilizadas como base para prever receitas em anos futuros, também podem ser comparadas a previsões de receitas para o ano corrente que tenham sido feitas em anos anteriores. Os resultados dessas comparações podem ajudar o usuário a corrigir e a melhorar os processos que foram utilizados para fazer essas previsões anteriores”. (CPC 00 R2)
1.2.1.2 Representação Fidedigna
Como Relatórios financeiros representam fenômenos econômicos por meio de palavras e valores monetários, é necessário que esses fenômenos econômicos sejam representados de forma fidedigna em sua essência. Muitas vezes a essência de fenômeno econômico é correlata à sua forma legal, mas caso não seja, a forma legal não deve prevalecer sobre a essência econômica, pois se prevalecesse não representaria fidedignamente o fenômeno econômico. (CPC 00 R2)
Para que uma informação financeira tenha representação fidedigna, tal representação precisa ter três características: completa, neutra e isenta de erros. Naturalmente, nenhuma informação financeira será perfeita, então o que se procura, é maximizar essas características ao máximo. (CPC 00 R2)
“A representação completa inclui todas as informações necessárias para que o usuário compreenda os fenômenos que estão sendo representados, inclusive todas as descrições e explicações necessárias. Por exemplo, a representação completa de grupo de ativos inclui, no mínimo, a descrição da natureza dos ativos do grupo, a representação numérica de todos os ativos do grupo e a descrição daquilo que a representação numérica retrata (por exemplo, custo histórico ou valor justo). Para alguns itens, uma representação completa pode envolver também explicações de fatos significativos sobre a qualidade e natureza do item, fatores e circunstâncias que podem afetar sua qualidade e natureza e o processo utilizado para determinar a representação numérica”. (CPC 00 R2)
“A representação neutra não é tendenciosa na seleção ou na apresentação de informações financeiras. A representação neutra não possui inclinações, não é parcial, não é enfatizada ou deixa de ser enfatizada, nem é, de outro modo, manipulada para aumentar a probabilidade de que as informações financeiras serão recebidas de forma favorável ou desfavorável pelos usuários. Informações neutras não significam informações sem nenhum propósito ou sem nenhuma influência sobre o comportamento. Ao contrário, informações financeiras relevantes são, por definição, capazes de fazer diferença nas decisões dos usuários”. (CPC 00 R2)
O exercício da prudência auxilia a aplicação da neutralidade, uma vez que pela prudência, em condições de incerteza, aplicar-se-á cautela ao fazer julgamentos sobre determinado fenômeno econômico. Dessa forma, pela prudência: ativos e receitas não serão superavaliados como também subavaliados e passivos e despesas não serão subavaliados como também superavaliados”. Dado que as distorções em ativos, passivos, receitas e despesas de um período corrente acarretará provavelmente em superavaliação ou subavaliação de receitas ou despesas em períodos futuros. (CPC 00 R2)
A prudência não gera assimetria no tratamento do fenômeno econômico, como impor uma exigência maior de evidência para reconhecer ativos e receitas do que para reconhecer passivo ou despesa, mesmo porque esse procedimento tira da informação contábil uma das caraterísticas qualitativas fundamentais que é a representação fidedigna, uma vez que haverá uma tendência na apresentação da informação financeira, não haverá uma representação neutra. Porém, “determinados pronunciamentos podem conter requisitos assimétricos se isso for consequência de decisões que se destinam a selecionar as informações mais relevantes que representam fidedignamente o que pretendem representar”. (CPC 00 R2)
“Representação fidedigna não significa representação precisa em todos os aspectos. Livre de erros significa que não há erros ou omissões na descrição do fenômeno e que o processo utilizado para produzir as informações apresentadas foi selecionado e aplicado sem erros no processo. Nesse contexto, livre de erros não significa perfeitamente precisa em todos os aspectos. Por exemplo, a estimativa de preço ou valor não observável não pode ser determinada como precisa ou imprecisa. Contudo, a representação dessa estimativa pode ser fidedigna se o valor for descrito de forma clara e precisa como sendo a estimativa, se a natureza e as limitações do processo de estimativa forem explicadas e se nenhum erro tiver sido cometido na escolha e na aplicação do processo apropriado para o desenvolvimento da estimativa”. (CPC 00 R2)
É importante destacar que nem todo valor monetário apresentado nos relatórios financeiros foram observados diretamente, alguns tiveram que ser estimados, e o uso de estimativa gera uma incerteza na mensuração (processo de especificação do valor monetário). Mesmo assim, o uso de estimativas faz parte da elaboração de informações financeiras e a sua utilização não prejudica a qualidade da informação financeira, desde que o processo de estimativa seja livre de erro. (CPC 00 R2)
1.2.2 Características Qualitativas de Melhorias
Como dito na introdução, as características qualitativas de melhorias são: comparabilidade, capacidade de verificação, tempestividade e compreensibilidade.
Segundo o CPC 00 R2 as características qualitativas além de melhorar a utilidade da informação financeira, tanto na sua relevância quanto na sua representação fidedigna do que pretende representar, pode também auxiliar a escolha entre duas formas de representar um fenômeno econômico, se considerar que as duas formas fornecem, no mesmo padrão, informações relevantes e com representação fidedigna.
1.2.2.1 Comparabilidade
Para tomar uma decisão entre duas ou mais alternativas é necessário haver comparação, principalmente quando se estar diante de uma decisão financeira, tal como: comprar ou vender ações de uma entidade. Portanto uma informação financeira será mais útil se puder ser comparada com informação financeira de outra entidade ou até mesmo com informação financeira da mesma entidade, porém em período ou datas diferentes. (CPC 00 R2)
Essa comparação permite ao usuário identificar e compreender similaridades e diferenças entre itens do ativo, entre itens do passivo, entre itens patrimônio líquido, entre itens da receita e entre itens da despesa. Importante observar que esta característica qualitativa se aplica a no mínimo dois itens e, não apenas um, como é o caso das demais características qualitativas. (CPC 00 R2)
Comparabilidade não é consistência, esta “refere-se ao uso dos mesmos métodos para os mesmos itens, seja de período a período na entidade que reporta ou em um único período para diferentes entidades” (CPC 00 R2). Dessa forma entende-se que a consistência dos métodos empregados resulta em informações financeiras com maior poder de comparabilidade, ou seja, ajuda alcançar a comparabilidade. (CPC 00 R2)
Também comparabilidade não é uniformidade, pois não se deve tratar itens diferentes de forma uniforme, assim para que as informações financeiras sejam comparáveis, itens similares devem parecer similares e itens diferentes devem parecer diferentes. Portanto torna-se evidente que não se deve buscar que coisas diferentes pareçam similares e nem coisas similares pareçam diferentes, pois essa busca não aumenta a comparabilidade. (CPC 00 R2)
Outro ponto interessante é que ao representar um fenômeno econômico de forma fidedigna, naturalmente esse fenômeno possuirá um certo grau de comparabilidade com outro fenômeno similar que teve o mesmo tratamento fidedigno por outro entidade, ou pela mesma entidade em períodos diferentes. Embora pode ser utilizado métodos contábeis diferentes para representar de forma fidedigna o mesmo fenômeno, essa utilização diminui a comparabilidade. De igual forma, a busca por uma informação financeira relevante auxilia a atingimento de um certo grau de comparabilidade. (CPC 00 R2)
O parágrafo acima acaba sendo um pouco paradoxo, pois as características qualitativas de melhoria, melhoram as características qualitativas fundamentais, mas no caso da comparabilidade a satisfação das características qualitativas fundamentais auxilia no atingimento de umas das características qualitativas de melhoria: comparabilidade.
1.2.2.2 Capacidade de Verificação
Capacidade de verificação auxilia a apuração de que as informações financeiras contidas nos Relatórios Financeiros representam de forma fidedigna os fenômenos econômicos que buscaram representar. Dessa forma, os usuários da informação contábil, com conhecimento técnico necessário e independentes, poderão chegar a um entendimento comum, mesmo que não necessariamente completo, de que a representação específica é representação fidedigna (CPC 00 R2). “Informações quantificadas não precisam ser uma estimativa de valor único para que sejam verificáveis. Uma faixa de valores possíveis e as respectivas probabilidades também podem ser verificadas.” (CPC 00 R2)
“A verificação pode ser direta ou indireta. Verificação direta significa verificar o valor ou outra representação por meio de observação direta, por exemplo, contando-se dinheiro. Verificação indireta significa verificar os dados de entrada de modelo, fórmula ou outra técnica e recalcular os dados de saída utilizando a mesma metodologia. Um exemplo é verificar o valor contábil do estoque, checando as informações (quantidades e custos) e recalculando o estoque final, utilizando a mesma premissa de fluxo de custo (por exemplo, utilizando o método primeiro a entrar, primeiro a sair)”. (CPC 00 R2)
1.2.2.3 Tempestividade
Tempestividade melhora a relevância da informação financeira, isso significa dizer que a informação financeira precisa ser disponibilizada a tempo para que seja capaz de influenciar as decisões dos principais usuários, assim informação antiga é menos útil do que informação atual (CPC 00 R2). “Contudo, algumas informações podem continuar a ser tempestivas por muito tempo após o final do período de relatório porque, por exemplo, alguns usuários podem precisar identificar e avaliar tendências”. (CPC 00 R2)
1.2.2.4 Compreensibilidade
Compreensibilidade está ligado ao procedimento de classificar, caracterizar e apresentar informações de modo claro e conciso. (CPC 00 R2)
Nem todos os fenômenos econômicos são simples, alguns são complexos por natureza e por isso a sua compreensão pode não ser fácil, mas essa condição de complexidade do próprio fenômeno não permiti excluir informações sobre ele dos relatórios financeiros com o objetivo de tornar a sua compreensão mais fácil, porque geraria Relatórios Financeiros incompletos e, por consequência, possivelmente distorcidos. Portanto deve-se levar em consideração que os Relatórios Financeiros são preparados para usuários que possuem conhecimento técnico capaz de compreendê-los, mesmo que com o auxílio de consultores. (CPC 00 R2)
Comitê de Pronunciamento Contábeis. Pronunciamento técnico CPC 00 (R2), de 01 de novembro de 2019. Estrutura conceitual para relatório financeiro – correlação às normas internacionais de contabilidade – conceitual framework. Brasília. DF, 10 dez. 2019. Disponível em <https://s3.sa-east-1.amazonaws.com/static.cpc.aatb.com.br/Documentos/573_CPC00(R2).pdf>. Acesso em: 09 de junho de 2024.
[1] O termo “características qualitativas” refere-se às características qualitativas de informações financeiras úteis.
[2] O termo “restrição de custo” refere-se às restrições de custo sobre as informações financeiras úteis.